近期办理一个受贿案件，控方指控行贿人以赠送公司20%股份收益的形式向X行贿，但X一直没有收受。截至案发，该公司已分红4亿余元，X按20%的股份应分得9700万元，由行贿人保管。虽然在账面上分红有9700万元，但如果以股东分红形式变现必须缴纳20%的税费，X不可能拿到9700万元。那么这20%的税费应否计入受贿数额，控辩双方产生了争议。由于涉案款由行贿人保管，尚未交付X,所以其受贿行为属于未遂。但受贿数额究竟是9700万元还是减去税费后的金额？

司法实践中，在行受贿过程中产生税费是比较常见的事情，这属于犯罪成本。犯罪成本一般是不从犯罪金额中扣除的，但也具体情况具体分析。我们来看以下两个案例：

案例一：行贿人为了拿到现金行贿，找到另一家公司签订虚假合同、支付30万元“货款”，从对方套出现金27万元，这个过程就产生了3万元的税费。

案例二：行贿人向受贿人指定的公司转账30万元，受贿人支付了3万元税费后，从该公司拿到了27万元。

由于税费的产生，受贿人实际得到的贿赂款一定少于行贿人支付的数额。那么这个差额也就是犯罪成本是否应计入受贿数额呢？

我们先来分析上述第一个案例。行贿人打算以现金的形式行贿，由于财务制度的限制只能请托另外的公司帮忙套取现金，但在签订合同、开具发票过程中不可避免会产生税费。于是30万元的公司资金变成了27万元现金用以行贿。也就是说行贿人以30万元的成本向受贿人行贿了27万元。但是对于受贿人来说，只得到了27万元贿赂款，其并不知道行贿人27万元现金的具体来源，更没有参与套取现金的过程。既无客观行为也无主观故意，所以受贿金额只能是27万元。

第二个案例中，行贿人支付给受贿人指定的公司30万元，受贿人从公司取现必须支付3万元的税费，实际取得27万元。但是30万元进入到受贿人指定的公司账户后，即完成了从行贿人到受贿人的转移控制，也即行受贿行为已经完成。受贿人从行贿人处得到了30万元贿赂款，至于受贿人如何处置安排都是自己的事情，与行贿人无关。因此该种情形下，受贿金额是30万元。

通过对上述两个案例的对比分析，可以看出行受贿人转移交付的金额就是受贿的金额。交付前产生的税费由行贿人承担责任，不计入受贿金额；交付后产生的税费由受贿人承担责任，计入受贿金额。这也是罪责自负原则的体现，每个人只对自己的行为负责任，而不对他人的行为负责。

根据《最高人民法院、最高人民检察院关于办理受贿刑事案件适用法律若干问题的意见》第二条之规定，股份未实际转让，以股份分红名义获取利益的，实际获利数额应当认定为受贿数额。该司法解释明确了受贿金额应以“实际获利”为原则。受贿犯罪应当立足于受贿人“收受”财物的行为。实践中，行贿人支付的成本与受贿人实际获得的财物并不一定对等，不同行贿人的行贿成本也可能因为关系的亲疏、距离的远近等因素存在不同，将行贿成本认定为受贿数额有违责任自负原则。

回到我办理的X受贿案中，行贿人提出以股份收益的形式行贿，贿赂款即是指20%股份对应的收益，收益自然是刨掉各种成本后的纯收入。所以行贿人打算支付给受贿人的一定是扣减了各种成本和税费后的部分，受贿人可能得到的也是不含各种成本的纯收益。至于在计算和获得收益过程中产生的各种成本包括税费自然不在受贿人的考虑范围之内，更不可能参与其中有所行为。另外，从行贿人给自己以及其他人的分红情况来看，税费是由公司代扣代缴，所有股东的分红都必须缴纳税费后才能得到。假设本案不是未遂而是既遂，X已经接受了该笔贿赂，那他也只会和其他股东一样，得到的只能是缴纳税费后的部分，而不可能是公司账面上的分红数额。无论受贿行为既遂还是未遂，认定数额的方式和原则是一样的，既然既遂的情况下不包含税费，在未遂的情况下同样应当扣减税费。

因此，本案受贿金额的认定只能是扣减税费后的部分，而不是公司账面上的9700万元。行贿人缴纳税款发生于X取得财物前，相关纳税义务是基于正常市场交易依法产生，X与整个纳税环节不产生任何关系。该部分税款作为犯罪成本应由行贿人承担，与受贿行为之间没有必然逻辑关系，相关税款不应计算到X的受贿数额之中。